FRANCISCO MANGIERI:

Agora o placar está 2x1, sendo duas decisões que adotaram o critério da fruição do serviço e uma que abarcou o critério da conclusão do serviço.

Vejamos abaixo o voto bastante didático do Ministro Relator, Mauro Campbell Marques, e em seguida a ementa do julgado:

"A Lei Complementar 116/2003, em seu artigo 2º, inciso I, traz em seu conteúdo norma de não incidência que coaduna com aquela previsão de imunidade tributária dispensada no artigo 156, § 3º, inciso II, da Constituição Federal.

Todavia, o parágrafo único da sobredita norma condiciona o gozo desta imunidade tributária, ao asseverar que não farão jus a este benefício quando os serviços forem desenvolvidos em território brasileiro e o resultado desta prestação aqui se concretizar, ainda que o pagamento referente a eles ocorrerem no exterior.

Art. 2º .O imposto não incide sobre:

I - as exportações de serviços para o exterior do País; (...)

Parágrafo único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior”

Neste âmago, e a luz dos fatos catalogados pelo Tribunal de origem, é preciso dirimir quais são as premissas normativas para a não incidência do ISSQN nestas condições erigidas pelo legislador infraconstitucional.

Logo, consideram-se exportados, e consequentemente excluídos da incidência do ISS, os serviços que (i) sejam completamente desenvolvidos no exterior - excluídos, aí, pelo próprio princípio da territorialidade - ou (ii) que, embora desenvolvidos no Brasil, tenham seu resultado verificado no exterior.

Cumpre determinar, portanto, o que deve ser entendido por resultado do serviço, e quando ele é verificado no exterior. Nesse aspecto, contrapõem-se duas correntes: a do resultado-consumação, segundo a qual o resultado se verifica no local onde o serviço é concluído; e a do resultado-utilidade, segundo a qual o local de aferição do resultado é aquele no qual ocorre a sua fruição.

O Superior Tribunal de Justiça adotou, em primeiro momento, a teoria do resultado-consumação, ao concluir, no REsp nº 831.124/RJ, por maioria, que o serviço de reparo e revisão de motores e turbinas de aeronaves para clientes estrangeiros “não configura exportação de serviço, pois o objetivo da contratação, o resultado, que é o efetivo conserto do equipamento, é totalmente concluído no nosso território”, uma vez que “a recorrente é contratada por empresas do exterior e recebe motores e turbinas para reparos, retífica e revisão. Inicia, desenvolve e conclui a prestação do serviço dentro do território nacional, exatamente em Petrópolis, Estado do Rio de Janeiro, e somente depois de testados, envia-os de volta aos clientes, que procedem à sua instalação nas aeronaves” (REsp 831.124/RJ, Rel. Ministro José Delgado, Primeira Turma, julgado em 15/08/2006, DJ 25/09/2006, sublinhei).

Por outro lado, ao apreciar, mais recentemente, o AREsp 587403/RS, esta Corte parece ter adotado o conceito de resultado-utilidade, ao decidir que “a remessa de projetos de engenharia ao exterior poderá configurar exportação quando se puder extrair do seu teor, bem como dos termos do ato negocial, (...) a intenção de sua execução no território estrangeiro”, já que “as provas dos autos revelaram a finalidade de execução do projeto em obras que só poderiam ser executadas na França (...)” (AREsp 587.403/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 18/10/2016, DJe 24/11/2016).

Pautado nestes pressupostos, o ponto central deste debate examina se o resultado do serviço prestado pela recorrente, assim entendido como a utilidade que ele visa criar ao contratante, efetivamente ocorreu no exterior, conforme sustenta a contribuinte, ou em território nacional, conforme defende a municipalidade.

Debruçando-se sobre o aporte fático trazido nestes autos, se verifica de antemão que o resultado da atividade desenvolvida pela recorrente não se verificou integralmente no exterior, tendo havido a execução de serviços de logística em solo brasileiro. Pautado pelo conceito de resultado-utilidade, depreende-se em face da natureza do serviço desenvolvido pela contribuinte, que a execução e fruição dos serviços tomados pela contratante ocorreram majoritariamente em solo brasileiro, pois a finalidade essencial da obrigação de fazer, consistia no transporte de equipamentos até os locais designados para a realização de eventos musicais, previamente definidos pela tomadora. A única etapa do serviço destinada ao exterior, consistia na entrega destes equipamentos à contratante ao seu país de origem, assim que houvesse o término dos eventos realizados no Brasil.

Portanto, a fruição e gozo do contrato pelo tomador do serviço surtiu resultado prático em território brasileiro, pois conforme se verificou, a tomadora do serviço dependia destes equipamentos para a realização dos eventos pelos quais fora contratada.

Inegavelmente o interesse econômico, subjacente ao contrato, sobre o qual recaiu a obrigação de fazer, esteve localizado no Brasil e não no exterior, sendo que o envio dos equipamentos para o país de origem da tomadora do serviço foi uma mera etapa de exaurimento do contrato.

Logo, amparado nestas premissas, e considerando a natureza da execução do contrato, resta inequívoco a produção de efeitos fiscais em território nacional, os quais invocam a insurgência da regra matriza territorial do imposto sobre serviço de qualquer natureza, sendo forçoso reconhecer neste ínterim, qualquer imunidade decorrente da execução destes serviços".

Ante o exposto, nego provimento ao agravo interno. É como voto.

Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES (1141)

T2 - SEGUNDA TURMA

19/09/2019

DJe 24/09/2019

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO
ESPECIAL. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO N. 3/STJ. ISSQN. IMUNIDADE
TRIBUTÁRIA. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. NÃO-CARACTERIZAÇÃO. SERVIÇO
EXECUTADO DENTRO DO TERRITÓRIO NACIONAL. APLICAÇÃO DO ART. 2º,
PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI Nº LC 116/03. PRECEDENTES. AGRAVO INTERNO
NÃO PROVIDO.
1. Trata-se da interpretação de norma infraconstitucional que defere
imunidade ao contribuinte no imposto sobre serviço de qualquer
natureza concernente à celebração de contrato internacional no
transporte de bens para a sua utilização em eventos sediados no
território brasileiro.
2. Conforme consignado pelo Tribunal de origem, a prestação dos
serviços foram verificados em território brasileiro, cuja obrigação
de fazer consistente no "desembaraço aduaneiro, transporte até o
local do evento, armazenagem, transporte de volta, etc", tiverem a
execução e o resultado econômico e jurídico no Brasil.
3. Assim, nos termos dos precedentes desta Corte, a exegese do art.
2º, inciso I, p. ú., da LC 116/03, não se aplica quando os serviços
são realizados em território brasileiro e o resultado aqui se
verifique.
4. Com efeito, para que haja efetiva exportação do serviço
desenvolvido no Brasil, ele não poderá aqui ter conseqüências ou
produzir efeitos.
5. Logo, no caso em tela, verificando que as atividades
desenvolvidas pelo recorrente não configuram exportação de serviço,
resta inquestionável a incidência do ISSQN, consoante a incidência
do disposto no parágrafo único, do art. 2º, da LC 116/03: "Não se
enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos no
Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja
feito por residente no exterior." 6. Agravo interno não provido.